Copyright © pohodanovapec.cz 
Ať už se účetní jednotce daří nebo nikoli, ať je velká nebo malá, ať se zabývá tím či oním, vždy a za všech okolností musí platit první účetní přikázání - bilanční princip (rovnice) - podle něhož: celková aktiva = celková pasiva. Aktiva totiž nejsou ničím jiným než souhrnem majetku v druhovém členění - neboli odpovídají na otázku: CO?, a pasiva jsou také pohledem na tentýž majetek, ale z hlediska zdrojů jeho krytí - odpovídají na otázku: ZA CO?
Je tedy zřejmé, že účetní výsledek hospodaření - ve schématu pro jednoduchost označen jako „Zisk“ - současně ovlivňuje jak rozvahu (bilanci), tak i výsledovku (výkaz zisku a ztráty). Nás bude zajímat tučně zvýrazněná kategorie - vlastní zdroje alias vlastní kapitál. Pro jeho zpodobnění je nově od roku 2016 povinnou součástí účetních závěrek „středních“ a „velkých“ obchodních společností - přehled o změnách vlastního kapitálu.
Přehled o změnách vlastního kapitálu rozepisuje rozvahovou položku „A. Vlastní kapitál“ z rozvahy a podává informaci o uspořádání jeho položek, které vyjadřují jeho celkovou změnu za účetní období. Přehled o změnách vlastního kapitálu podává informace o zvýšení nebo snížení jednotlivých složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny. Účetní jednotky vyčíslí vyplacené podíly na zisku a zdroje, ze kterých bylo čerpáno.
Příloha je povinnou součástí účetní závěrky všech účetních jednotek. V příloze uvádí účetní jednotka informace, které doplňují a zpřesňují údaje uvedené v účetních výkazech nebo údaje, které účetní výkazy neobsahují, avšak z hlediska uživatelů účetní závěrky jsou významné.
Když jsme výše hovořili o tom, že přehled o změnách vlastního kapitálu je až na výjimky povinnou součástí účetních závěrek obchodních společností, je z Ústavy České republiky jasné, že tuto povinnost musí ukládat účetním jednotkám zákon. A kde jinde bychom měli tuto zákonnou povinnost najít, nežli ve věcně nejbližším zákoně č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZÚ“). A tam ji skutečně najdeme v § 18 odst. 2, do kterého ji zakomponovala s účinností od 1. 1. 2016 novela ZÚ zákonem č. 221/2015 Sb.
Smetanové brambory jako příloha
ZÚ stanoví, že účetní závěrka obchodních společností zahrnuje i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Malé účetní jednotky a mikro účetní jednotky nejsou povinny sestavovat přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu.
Konkrétní obsahové vymezení obou relevantních kategorií účetních jednotek najdeme v § 1b ZÚ. Mikro účetní jednotkou je ta, která k rozvahovému dni nepřekračuje alespoň 2 z uvedených hraničních hodnot: aktiva celkem 9 000 000 Kč, roční úhrn čistého obratu 18 000 000 Kč, průměrný počet zaměstnanců 10. Malá účetní jednotka není mikro a k rozvahovému dni nepřekračuje alespoň 2 z následujících hodnot: aktiva celkem 100 000 000 Kč, roční úhrn čistého obratu 200 000 000 Kč, průměrný počet zaměstnanců 50.
V praxi českých obchodních společností dominují (téměř z 90 %) mikro účetní jednotky, až s velkým odstupem za nimi (cca 7 %) pak následují malé účetní jednotky. Což znamená, že reálně se musí trápit s účetním přehledem o peněžních tocích a rovněž s přehledem o změnách vlastního kapitálu pouze necelá 2 % obchodních společností patřících mezi střední nebo velké účetní jednotky.
Zákon o účetnictví nijak neupřesňuje, co má být náplní přehledu o změnách vlastního kapitálu. Tuto drobnost přenechal prováděcímu předpisu, kterým je vyhláška č. 500/2002 Sb. Kýžené informace najdeme především v § 3 a § 44 a v Příloze č. 1 a Příloze č. 4 VÚ.
Vyhláška uvádí, že: Přehled o změnách vlastního kapitálu je rozpisem položky „A. Vlastní kapitál“ z rozvahy a podává informaci o uspořádání jeho položek, které vyjadřují jeho celkovou změnu za účetní období. Přehled o změnách vlastního kapitálu podává informace o zvýšení nebo snížení jednotlivých složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny. Účetní jednotky vyčíslí vyplacené podíly na zisku a zdroje, ze kterých bylo čerpáno.
Jak upéct husu: Tradiční recept
Příloha č. 1 uvádí výčet položek rozvahy v části PASIVA - A. Vlastní kapitál: A.I.2. Vlastní podíly (-), A.I.3. Změny základního kapitálu, A.II. Ážio a kapitálové fondy, A.II.2. Kapitálové fondy a jejich dílčí položky, A.III. Fondy ze zisku, A.IV. Výsledek hospodaření minulých let (+/-), A.V. Výsledek hospodaření běžného účetního období (+/-) apod. Příloha č. 4 pak uvádí související účtovou osnovu - účty 41, 42, 43 a konkrétní syntetické účty používané pro vykazování vlastního kapitálu.
Struktura tohoto výkazu není jednoznačně vymezena a je na účetní jednotce, zda počáteční zůstatky, přírůstky, úbytky a konečné zůstatky jednotlivých složek vlastního kapitálu uvede v záhlaví výkazu a jednotlivé složky vlastního kapitálu ve vertikálním sloupci, nebo naopak. V praxi je možné se setkat s oběma přístupy.
Jediným konkrétním požadavkem uvedeným ve vyhlášce je, aby účetní jednotky v tomto výkazu vyčíslily vyplacené podíly na zisku a zdroje, ze kterých bylo pro tuto výplatu čerpáno. Každá z položek přehledu obsahuje též informaci o výši této položky za bezprostředně předcházející účetní období.
Výkaz může být formátován tak, že v záhlaví jsou uvedeny jednotlivé položky vlastního kapitálu a ve vertikálním sloupci pak jejich stavy a pohyby. Nebo mohou být v záhlaví uvedeny počáteční a konečné stavy s vyjádřením zvýšení a snížení mezi těmito stavy; v řádcích se pak uvádějí jednotlivé položky vlastního kapitálu, které je možné podrobněji rozvést. Výsledek hospodaření běžného období se v přehledu vykazuje jako zisk po zdanění.
Národní účetní rada v roce 2015 schválila a vydala interpretaci I-32 Struktura a obsah přehledu o změnách vlastního kapitálu, která objasňuje, jaká struktura a jaká úroveň detailu se doporučuje. Interpretace vznikla jako reakce na absenci právní úpravy vzhledu a struktury přehledu; obsahuje doporučení o členění řádků a sloupců, o vykazování oprav chyb, změn metod, daňových efektů nebo transakcí ovlivňujících strukturu vlastního kapitálu v důsledku fúzí.
Účtování odráží změnu, která může být v případě vlastního kapitálu obecně trojího druhu:
S. r. o. vykáže za rok účetní zisk po zdanění 1 000 000 Kč a hodlá jej ponechat v kapitálu. Společenská smlouva ukládá tvorbu rezervního fondu ve výši 10 % účetního zisku a stejný příděl musí putovat i na sociální fond pro benefity zaměstnanců. Z minulých let vykazuje firma neuhrazenou kumulovanou účetní ztrátu 500 000 Kč. Na návrh jednatele valná hromada schválí následující interní využití (zadržení) zisku:
| Poř. | Popis | Kč | MD | D |
|---|---|---|---|---|
| 1. | Převod výsledku hospodaření do schvalovacího řízení (účetní zisk za rok) | 1 000 000 | 701 | 431 |
| 2. | Převod neuhrazených ztrát minulých let při otevírání účetních knih | 500 000 | 429 | 701 |
| 3. | Povinný příděl do rezervního fondu (10 % zisku) | 100 000 | 431 | 421 |
| 4. | Povinné zvýšení sociálního fondu zaměstnanců | 100 000 | 431 | 423 |
| 5. | Úhrada nakumulovaných účetních ztrát minulých období | 500 000 | 431 | 429 |
| 6. | Převod zbytku účetního zisku na účet nerozděleného zisku | 300 000 | 431 | 428 |
Přes pestré využití účetního zisku jeho plně interní řešení ovlivní pouze vnitřní uspořádání vlastního kapitálu, který se ale v úhrnu nezmění.
Po sestavení účetní závěrky nesmíme zapomenout na povinnost účetní závěrku zveřejnit, kterou mají všechny účetní jednotky, které se zapisují do veřejného rejstříku. Účetní jednotky s povinným auditem zveřejní účetní závěrku do 30 dnů po ověření auditorem a zároveň po schválení příslušným orgánem, nejpozději však do 12 měsíců od rozvahového dne. Účetní jednotky, které se zapisují do veřejného rejstříku, zveřejňují účetní závěrku uložením do sbírky listin.
Přehled o změnách vlastního kapitálu je jednoduchý výkaz, který podává důležité informace o změnách jednotlivých složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny a doplňuje tak informace obsažené v rozvaze a výsledovce. I když legislativa neupravuje závazný vzor, vyhláška a interpretace Národní účetní rady poskytují jasné mantinely a doporučení pro jeho správné sestavení.
Copyright © pohodanovapec.cz
